Der Start in die unternehmerische Selbständigkeit erfolgt oftmals als Einzelunternehmer. Erwirtschaftet das Unternehmen im Laufe Zeit respektable Umsätze, werden Überlegungen zur Optimierung der Gesellschaftsstruktur angestellt. Haftung, Liquidität, Steuern und Sozialversicherung unterscheiden sich in den Rechtsformen teils signifikant. Die GmbH, die häufigste Rechtsform in Deutschland, wird häufig angestrebt. In diesem Beitrag möchten wir Wege zur Umsetzung beschreiben.

Planung, Umsetzung, Steuern

Der Start in die unternehmerische Selbständigkeit erfolgt oftmals ohne große rechtliche und steuerliche Planungen. Das unternehmerische Abenteuer wird nicht selten als Einzelunternehmer, der bei Eintragung in das Handelsregister den Zusatz „e.K.“ (eingetragene(r) Kauffrau bzw. Kaufmann) erhält, begonnen. Dies ist günstig und der Gewerbebetrieb ist blitzschnell errichtet. Erst wenn das Einzelunternehmen nach einer gewissen Zeit respektable Umsätze erreicht und Gewinne abwirft, werden Überlegungen zur Optimierung der Struktur und Absicherung angestellt. Rechtliche, steuerliche und reputative Überlegungen führen oftmals zu der Frage: Wie kann man das Einzelunternehmen (e.K.) in eine GmbH umwandeln?

Rechtliche und wirtschaftliche Rahmenbedingungen

Ein Einzelunternehmen kann sehr schnell und auch ohne großen administrativen Aufwand gegründet werden. Hierzu bedarf es keines komplexen Gesellschaftsvertrages. Aus rechtlicher Hinsicht entsteht das Einzelunternehmen bereits durch die tatsächliche Aufnahme seiner Geschäftstätigkeit.

So simpel die Gründung eines Einzelunternehmens auch sein mag, so gravierend sind die Haftungsfolgen für den Einzelunternehmer. Denn er haftet ohne jede Beschränkung mit seinem gesamten Privatvermögen für sämtliche Verbindlichkeiten aus seinem Geschäftsbetrieb. Ein anschauliches Beispiel bietet der Fall Anton Schlecker. Anton Schlecker führte seinen Konzern als Einzelkaufmann und haftete dadurch mit seinem gesamten Vermögen für alle Schulden der Drogeriekette und stellte am 23. Januar 2012 einen Insolvenzantrag. Aufgrund einer strafrechtlichen Verurteilung hat Anton Schlecker sogar den wenig aussichtsreichen Antrag auf Restschuldbefreiung zurückgezogen und wird daher voraussichtlich noch lange für die Schulden von angabegemäß über einer Milliarde Euro haften.

Neben dem hohen Haftungsrisiko genießen die einfachen Unternehmensformen keine gute Reputation bei Geschäftspartnern, Banken und Investoren.

Die rechtlichen, steuerlichen und wirtschaftlichen Rahmenbedingungen einer Unternehmung unterliegen einem dynamischen Prozess. Wegen dieser Dynamik besteht auch bei der Rechtsform eines Unternehmens Anpassungsbedarf. In Deutschland sind spezielle Gesetze (z.B. das Umwandlungsgesetz) entstanden, die die komplexe Aufgabe einer Unternehmensumwandlung vereinfachen sollen. Ändern sich die äußeren Rahmenbedingungen (z.B. neue Steuergesetze) oder unternehmensinterne Umstände (Unternehmensnachfolger wird aufgebaut) kann jederzeit die Rechtsform des Unternehmens umgewandelt werden. Eine solche Anpassung der Unternehmensstruktur an den wachsenden Geschäftsbetrieb wurde im Fall Anton Schlecker versäumt.

Verschiedene Umwandlungsmethoden

Insbesondere bei der Umwandlung eines Einzelunternehmens und e.K. in eine GmbH bieten sich verschiedene Methoden der Umwandlung an. Jede einzelne Umwandlungsmethode ist mit Vor- und Nachteilen für den Kaufmann verbunden. Leider gibt es nicht den einen goldenen Weg.

Der e.K. lässt sich durch eine sog. Ausgliederung nach dem Umwandlungsgesetz (Unterfall der Spaltung nach § 152 UmwG) oder durch eine Einbringung im Wege der GmbH-Sachgründung oder Sachkapitalerhöhung in eine GmbH transferieren bzw. umwandeln.

Einbringung in GmbH durch Sachgründung oder Sachkapitalerhöhung

Bei der Einbringung im Wege einer Sachgründung oder Sachkapitalerhöhung spricht man von einer zivilrechtlichen Umwandlungsmethode, da sich diese außerhalb der Regelungen des Umwandlungsgesetzes vollzieht. Wenn das gesamte operativ tätige Unternehmen in eine GmbH überführt werden soll, stellt sich zunächst die Frage, ob es bereits eine GmbH als Zielgesellschaft gibt oder sie im Rahmen der Unternehmensumwandlung entstehen soll.

Wenn eine GmbH bereits besteht oder eine Vorrats-GmbH erworben wird, kann der laufende Betrieb des e.K. im Wege einer notariell zu beurkundenden Sachkapitalerhöhung in die GmbH eingebracht werden: Der Unternehmer beschließt in seiner bereits bestehenden GmbH eine Kapitalerhöhung in der Weise, dass sein Einzelunternehmen (e.K.) als Einlage eingebracht wird. Das im Handelsregister notierte Stammkapital der GmbH wird in diesem Zuge erhöht, zum Beispiel von EUR 25.000,00 auf EUR 35.000,00. Ist das eingebrachte Einzelunternehmen mehr wert als EUR 10.000,00, kann dieser Mehrwert eine nicht im Handelsregister ausgewiesene Kapitalrücklage oder auch ein Gesellschafterdarlehen begründen. Nach der Prüfung des Sachkapitalerhöhungsberichts durch das Registergericht wird die Kapitalerhöhung im Handelsregister eingetragen. Mit der Registereintragung ist das Einzelunternehmen vollständig auf die GmbH übertragen.

Besteht keine GmbH, kann das Einzelunternehmen im Wege einer sogenannten Sachgründung zur GmbH umgewandelt werden. Hier wird das Einzelunternehmen des e.K. als Stammkapitaleinlage bei der Gründung der GmbH geleistet. Nach der Prüfung des Sachgründungsberichts erfolgt die Eintragung der GmbH-Gründung. Mit der Eintragung wandelt sich das Einzelunternehmen in die neugegründete GmbH um.

Nachteile der GmbH-Umwandlung außerhalb des Umwandlungsgesetzes

Jedes Unternehmen verfügt über viele einzelne Rechte, Sachen, Verbindlichkeiten und Verträge. Der Jurist spricht von einer Sach- und Rechtsgesamtheit. Bei jeder zivilrechtlichen Umwandlung außerhalb des Umwandlungsgesetzes muss zwingend jedes einzelne Recht, jede Sache und Verbindlichkeit spezifiziert werden, bevor diese auf die GmbH übertragen werden können. Bei der Übertragung muss der sogenannte Bestimmtheitsgrundsatz beachtet werden. Ein pauschaler Verweis auf einen Jahresabschluss (Bilanz) ist in aller Regel nicht ausreichend. Der Einbringungsvertrag kann mithin eine gewisse Komplexität und einen größeren Arbeitsumfang begründen.

Das Einzelunternehmen steht in allerlei vertraglichen Beziehungen zu Kunden, Lieferanten, Vertriebsmittlern, Lizenzgebern, etc., die bei zivilrechtlichen Umwandlungen ebenfalls nicht automatisch auf die GmbH übergehen und daher transferiert werden müssen. Da niemandem ein neuer Vertragspartner aufgezwungen werden kann, bedarf es hierzu der Zustimmung der jeweiligen Vertragspartner.

Bei einer Umwandlung in eine GmbH mittels Sachkapitalerhöhung oder -gründung müssen daher alle Vertragspartner einer Vertragsübernahme zustimmen (§ 414, 415 Abs. 1 BGB). Der Kaufmann haftet weiterhin persönlich aus allen Verträgen, wenn er die Zustimmung zur Vertragsübernahme nicht bei allen Vertragspartnern einholt. An der Erforderlichkeit der Einholung einer Zustimmung der Vertragspartner scheitert häufig der Weg der Umwandlung über die Sachkapitalerhöhung oder GmbH-Sachgründung.

In der Praxis wird oft eine Verkaufs-Lösung erwogen. Hierbei muss man sich bewusst werden, dass es zu hohen Risiken kommen kann: Gründet der Unternehmer im Wege einer Bargründung eine GmbH und verkauft sein Einzelunternehmen an die GmbH, um das komplexe Sachgründungsverfahren und insbesondere den Sachgründungsbericht zu vermeiden, kann eine sog. verdeckte Sachgründung vorliegen, wenn die Kaufpreiszahlung aus dem eingebrachten Stammkapital geleistet wird oder der Einlageanspruch der GmbH gegen den Gründer mit seiner Kaufpreisforderung gegen die GmbH verrechnet wird. Beides ist unzulässig und kann zur zivil- und sogar strafrechtlichen Haftung des Unternehmers führen. Auch steuerrechtlich führt ein Verkauf zu Risiken, da eine Buchwertfortführung nach § 20 UmwStG verwehrt bleibt. Erfolgt dagegen die Übertragung des Einzelunternehmens auf die GmbH unentgeltlich, kann eine sog. verdeckte Einlage bei der GmbH und Betriebsaufgabe des e.K. entstehen, die entsprechende Steuern auslöst.

Ausgliederung des e.K. auf die GmbH

Alternativ zu den aufgezeigten zivilrechtlichen Umwandlungsmethoden kann der e.K. auch mittels einer umwandlungsrechtlichen Umwandlungsmethode in eine GmbH transformiert werden. In Betracht kommt hierfür eine Ausgliederung als Unterfall der Spaltung gemäß § 123 ff. UmwG. Durch eine Ausgliederung kann der e.K. seinen gesamten Betrieb oder einen Teil seines Vermögens auf eine neu zu gründende oder eine bereits bestehende GmbH im Wege der partiellen Gesamtrechtsnachfolge übertragen (§ 152 UmwG).

Die durch das Umwandlungsgesetz ermöglichte partielle Gesamtrechtsnachfolge bewirkt, dass mit der erforderlichen Eintragung der Ausgliederung im Handelsregister das gesamte übertragende Vermögen des Einzelunternehmers übertragen ist, einschließlich der Verbindlichkeiten und Verträge mit Dritten. Hierzu bedarf es im Gegensatz zu den zivilrechtlichen Umwandlungsvorgängen nicht der Zustimmung durch die Vertragspartner des Einzelunternehmers. Ähnlich wie beim Erbgang, gehen Verträge ohne Zustimmung der Vertragspartner im Fall des Todes vom Erben auf den Erblasser über.

Besteht noch keine GmbH, soll also durch die Ausgliederung eine neue GmbH geschaffen werden, bedarf es nur einer notariell beurkundeten Ausgliederungserklärung. Es muss für den Ausgliederungsstichtag eine Bilanz aufgestellt und ein Sachgründungsbericht erstellt werden. Da durch die Ausgliederung eine neue GmbH gegründet wird, ist auch das Verfahren zur Gründung einer GmbH nach dem GmbH-Gesetz zu durchlaufen (erforderlich ist ein GmbH-Gesellschaftsvertrag, Bestellung eines Geschäftsführers, Gesellschafterliste, etc.).

Ist der Einzelunternehmer noch nicht im Handelsregister eingetragen, muss er zwingend vor der Ausgliederung als e.K. eingetragen werden, da das Umwandlungsgesetz nur einen im Handelsregister eingetragenes Unternehmen als übertragenden Rechtsträger akzeptiert.

Steuerlich wird die Ausgliederung nach dem Umwandlungsgesetz nach § 20 UmwStG behandelt, wenn der Einzelunternehmer seinen gesamten Betrieb oder einen „Teilbetrieb“ im steuerrechtlichen Sinn überträgt. Dies ist insofern von Vorteil, als die stillen Reserven mit entsprechendem steuerauslösendem Gewinn nicht aufgedeckt werden müssen. Auf Antrag kann das von der GmbH übernommene Betriebsvermögen mit dem Buchwert angesetzt werden.

Die Ausgliederung nach dem UmwG bietet den großen Vorteil, dass die Vertragspartner des Einzelunternehmers der Umwandlung in die GmbH nicht zustimmen müssen. Insoweit bietet die umwandlungsrechtliche Ausgliederung im Verhältnis zur zivilrechtlichen Einbringung (Sachgründung und Sachkapitalerhöhung) einen großen strukturellen Vorteil. Gleichwohl muss im Einzelfall bewertet werden, ob die unter Umständen weniger komplexe Einbringung den geeigneteren Umwandlungsweg darstellen kann. Wenn die zustimmungspflichtigen Verträge und Verbindlichkeiten einen gewissen Rahmen nicht überschreiten, kann die Einbringung der Ausgliederung vorzuziehen sein, insbesondere wenn durch Treuhandgestaltungen zwischen Kaufmann und GmbH sich die Risiken durch versagte Zustimmungen beschränken lassen.

Auch dürfen vor einer Ausgliederung nicht sogenannte change-of-control Klauseln übersehen werden. Solche Klauseln finden sich in vielen Dauerschuldverhältnissen, z.B. in Gewerberaummietverträgen und Kreditverträgen. Dort ist geregelt, dass Maßnahmen wie eine Ausgliederung von dem Vermieter/der Bank ausdrücklich vorab genehmigt werden müssen. Hält sich der Mieter/Kreditnehmer nicht daran, ist gesellschaftsrechtlich gesehen die Ausgliederung dennoch wirksam, jedoch riskiert der Mieter/Kreditnehmer eine außerordentliche Kündigung und Schadenersatzansprüche.

Ergebnis:

Unter Abwägung aller Möglichkeiten eine Einzelunternehmung in die Rechtsform der GmbH zu überführen bietet sich die Ausgliederung am ehesten an, wenn das Unternehmen langfristig fortgeführt werden soll. Dafür spricht die oftmals gewünschte Gesamtrechtsnachfolge. Stille Reserven sind i.d.R. nicht aufzudecken. Auf Antrag kann das von der GmbH übernommene Betriebsvermögen mit dem Buchwert angesetzt werden.